Le contrôle fiscal de comptabilité
Place à la transparence

Une vingtaine de professionnels du chiffre et du droit a participé au petit déjeuner initié par notre hebdomadaire, représenté par Françoise Laveuf, directrice déléguée et l'association des avocats spécialistes en droit fiscal au barreau de Nice, présidée par Maître Michel Babled. Cette séance est consacrée au contrôle fiscal développé par Maître Jean-Marie Pozzo di Borgo et à l'examen des situations fiscales personnelles développé par Maître Stéphane Cohen.

Après avoir débuté son exposé en citant l'article L 10 et l'article L 13 du Livre des Procédures Fiscales (LPF), Maître Jean-Marie Pozzo di Borgo a exposé le déroulement des opérations de vérification de comptabilité en rappelant qu'une telle vérification exige une confrontation des renseignements extra-comptables aux données comptables qui se trouvent à la base des déclarations souscrites. Le champ d'application de la vérification de comptabilité est légalement limité à trois points précis : les bénéfices industriels et commerciaux, les bénéfices agricoles et non commerciaux et, enfin, les taxes sur le chiffre d'affaires. Par contre, l'administration ne peut recourir à la vérification de comptabilité pour les catégories de revenus pour la détermination de laquelle les contribuables ne sont pas tenus à une comptabilité (traitements et salaires, revenus fonciers).

Le contrôle inopiné

Une vérification ne peut être engagée sans que le contribuable dispose d'un délai suffisant pour faire appel à un conseil. Toutefois, selon l'article L 47 du LPF, alinéa 4, les contrôles inopinés tendent à la constatation matérielle et physique de l'exploitation et de l'état des documents comptables. En résumé, ces simples constatations se distinguent de l'examen critique des documents comptables et du rapprochement de ces derniers des déclarations souscrites par le contribuable.

Le contrôle inopiné doit débuter par la remise en main propre au contribuable de l'avis de vérification. Il se déroule en présence du contribuable ou de son représentant. A l'issue de ce contrôle inopiné, un procès verbal est dressé contradictoirement. Dans le cadre d'un contrôle de vérification comptable, différentes garanties sont offertes aux contribuables. Quelles garanties offertes aux contribuables ? Pour aviser le contribuable vérifié, l'administration fiscale lui adresse un avis de vérification auquel est joint la charte du contribuable vérifié. Parmi les mentions de l'avis de vérification, certaines sont requises par la loi sous peine de nullité : la mention informant le contribuable des années vérifiées et de la faculté de se faire assister d'un conseil de son choix. D'autres sont facultatives comme les mentions des impositions vérifiées et des voies de recours offertes au contribuable avant et pendant le contrôle. L'avis de vérification doit donc préciser les années vérifiées, il s'agit d'une mention substantielle.

Le poids de l'article L 16 B Maître Jean-Marie Pozzo di Borgo a terminé son exposé en faisant référence à l'article L 16 B du LPF qui autorise l'administration sous certaines conditions à rechercher la preuve d'agissements délictueux du contribuable en effectuant des visites en tous lieux même privés où des documents sont susceptibles d'être détenus. En vertu de cet article, l'administration est fondée, sous réserve de l'autorisation du président du tribunal de grande instance, à procéder à la saisie de toutes pièces susceptibles d'être détenues. L'avocat rappelle que les garanties ci-dessus énumérées ne sont dès lors pas opposables à l'administration dans le cadre de la mise en jeu de cet article. Ces garanties ne seront à nouveau effectives qu'à partir du moment où l'administration débutera ses opérations de vérification proprement dites.

Une vérification de comptabilité peut sans irrégularité porter sur une année non mentionnée dans l'avis de vérification dès lors que le contrôle n'a entraîné aucune imposition supplémentaire au titre de cette année. L'avis de vérification est adressé au domicile du contribuable, au lieu du principal établissement ou au lieu de direction effective.

L'administration fiscale a obligation d'indiquer au contribuable qu'il peut se faire assister d'un conseil mais n'est pas tenue d'inviter ce conseil.

Un devoir d'information

L'administration fiscale a obligation dans sa notification de redressements de mentionner le montant des droits, taxes et pénalités. Elle doit par ailleurs informer le contribuable lorsqu'elle envisage d'accorder un échelonnement des mises en recouvrement et le bénéfice d'une transaction. L'inobservation de l'obligation d'indication du montant des droits et pénalités rend les impositions irrégulières.

Durées de vérifications limitées Selon l'article L 52, la vérification sur place des livres comptables ne peut dépasser 3 mois pour les contribuables dont le chiffre d'affaires n'excède pas certains seuils fixés en fonction de la nature de l'activité exercée. A savoir : 763 000 € pour les entreprises industrielles et commerciales et les fournitures de logements, 230 000 € pour les prestataires de services et les activités non commerciales et 274 400 € pour les entreprises agricoles. Le délai de 3 mois a pour point départ la première intervention sur place (en cas de contrôle inopiné, la première intervention est celle fixée par l'avis de vérification). La date d'achèvement de la vérification est comme nous l'avons vu une question de fait. Le défaut ou l'inobservation de ce délai de trois mois entraîne la nullité absolue des impositions.

L'administration fiscale doit notifier au contribuable les résultats de la vérification mais également préciser la procédure suivie : procédure contradictoire, taxation d'office ou absence de redressement. L'avis d'absence de redressements est obligatoire quelle que soit la procédure employée et doit être adressé dès qu'aucun redressement n'est envisagé. L'interdiction de renouveler une vérification de comptabilité (article L 51) pose le problème de la date d'achèvement de la vérification de comptabilité. Le débat oral et contradictoire Il y a nécessité d'un débat oral et contradictoire sous peine d'irrégularité de la procédure. Les échanges écrits entre le vérificateur et le contribuable ne peuvent pas tenir lieu de débat oral et contradictoire. La présence physique du vérificateur doit être suffisante pour que le débat oral et contradictoire puisse exister. Cette notion de débat oral et contradictoire est une notion de fait. La charge de la preuve de l'absence de débat oral et contradictoire avec le vérificateur incombe au contribuable. Dès lors que la vérification de comptabilité s'est bien déroulée au siège de l'entreprise, il appartient au contribuable d'en apporter la preuve de démontrer que le vérificateur se serait opposé à tout échange de vues.

En terme de garanties contre les changements de la doctrine administrative, Maître Jean-Marie Pozzo Di Borgo a cité deux articles. A travers l'article L 80 A, il apparaît que " aucun rehaussement ne pourra être effectif si ce rehaussement est un différend sur l'interprétation par le redevable du bien-fondé du texte fiscal. Par texte fiscal, il faut entendre circulaires administratives, instructions, réponses ministérielles, décisions individuelles ". De son côté l'article L 80 B est applicable lorsque l'administration fiscale a pris formellement position sur l'appréciation d'un texte fiscal ".

En matière de déductions en cascades, le supplément de droits simples d'une vérification versés peuvent être déduits des rehaussements apportés aux bases d'autres impôts vérifiés : cascade simple ou cascade complète (art. L 77 à L 79). La cascade simple est automatique sauf renonciation exprès du contribuable contrairement à la cascade complète qui ne peut s'appliquer que sur demande de l'entreprise.

Après avoir exposé les garanties offertes aux contribuables vérifiés, Maître Jean-Marie Pozzo di Borgo s'est attaché à conseiller à son auditoire d'épuiser toutes les voies de recours hiérarchiques (chef de brigade, interlocuteur départemental) avant toute procédure contentieuse. Il a également rappelé que les comptes-rendus de réunion avec l'inspecteur vérificateur pouvait se révéler utile dans le cadre d'une éventuelle procédure.

L'examen de la situation fiscale personnelle Quels signes extérieurs de richesse ? " Sur les dix dernières années, l'administration dispose de moyens de plus en plus fins pour rechercher la cohérence d'une déclaration fiscale et déclencher, si nécessaire, un Examen de la Situation Fiscale Personnelle (ESFP) " a rappelé Me Stéphane Cohen. Plusieurs éléments expliquent le déclenchement d'un ESFP. Quand le contrôle de comptabilité d'une société aboutit à un rejet de comptabilité, dans un grand nombre de cas, l'employeur fait l'objet d'un ESFP. De même, les salariés qui optent pour les frais réels sont davantage suivis. L'ESFP permet de vérifier la cohérence des déclarations fiscales par rapport aux informations dont l'administration dispose à partir d'autres sources (impôt de toute nature) et en relation avec votre train de vie. L'administration peut à tout moment, adresser au contribuable une demande d'éclaircissement ou de justification concernant ses revenus, ses encaissements ou ses éléments de train de vie. Le contribuable dispose alors d'un délai de 60 jours pour y répondre. A défaut, ou si les réponses lui semblent insuffisantes, l'administration lui adressera une mise en demeure imposant au contribuable une réponse sous 30 jours. Le défaut de réponse ou l'insuffisance de réponse à cette mise en demeure offre alors à l'administration la possibilité de procéder à une taxation d'office. Pouvant se dérouler en divers lieu (chez le contribuable, chez le conseil ou dans les locaux de l'administration), l'ESFP aboutit à l'établissement par le contrôleur d'une balance de trésorerie. Cette dernière a pour objet de contrôler l'ensemble des écritures enregistrées au crédits de divers comptes bancaires (dont notamment les comptes-joints), de façon à pouvoir comparer le cumul de ses crédits avec les revenus effectivement déclarés. L'excédent de crédit enregistré sur le revenu déclaré constitue alors pour l'administration une présomption de revenus non déclarés qu'elle taxera en revenu d'origine indéterminée. Il est alors indispensable de s'assurer que l'établissement de cette balance de trésorerie aura extourné l'ensemble des opérations de compte à compte, de sorte qu'une même somme virée de l'un des comptes du contribuable à un autre de ses comptes ne soit pas considérée par l'administration comme un revenu imposable supplémentaire. En contrepartie de ce droit de contrôle de l'administration, le contribuable dispose de certaines garanties. Il s'agit, en particulier, de la durée de l'ESFP, qui sauf exception est limitée à 12 mois. De plus, l'administration a l'impossibilité de contrôler une deuxième fois pour les mêmes revenus une année ayant déjà fait l'objet d'un contrôle. Une dérogation est cependant possible en cas d'éléments nouveaux découverts a posteriori par l'administration. Autre garantie possible pour le contribuable : les changements de doctrine de l'administration. Elle permet, par exemple au contribuable, de se prévaloir de la doctrine fiscale en vigueur au titre de l'année en vigueur au titre de l'année faisant l'objet d'un contrôle.

Fabrice Leru

un dossier réalisé en partenariat avec

03/2002